我國財務會計理論框架構建的分析

發布者：上海茂育：發布時間：2014-04-14
摘要：我國財務會計理論框架的研究始于上世紀初，在改革開放30多年來隨著對高質量會計準則的需求，財務會計理論框架的研究備受關注。財務會計理論框架是構建會計理論體系和指導會計實踐的基礎。本文主要從我國的國情出發，探討構建一套與世界會計準則趨同的并且具有中國特色的財務會計理論框架。 
　　財務會計理論框架是構建會計理論體系和指導會計實踐的基礎。財務會計理論框架的問題長期以來是國內外會計學者研究的課題，學者們提出了各種理論框架的設想。而由于財務會計理論框架的構成要素過多過細，相互關系紛繁復雜，要素關系層次難以分清。所以，構建一個與現代會計發展水平相一致的、結構嚴謹的財務會計理論框架是非常必要的。 
　　FASB將財務會計理論框架定義為：財務會計理論結構是由互相關聯的目標和基本理論所組成的邏輯一致的體系，這些目標和基本理論可用來引導首尾一致的準則，并對財務會計和報告的性質、作用和局限性作出規定。財務會計理論框架是一個章程，是一套目標和基本理論相互關聯的有內在邏輯性的關系。 
一、財務會計理論框架的基本要素： 
　　會計理論要素和邏輯關系的構造體系都包含在財務會計理論框架之內，它是由財務會計基礎理論、財務會計應用理論和財務會計環境理論相互結合、有機構成的一個理論系統。財務會計基礎理論包括會計目標、會計原則、會計假設、會計方法、會計要素、會計檢驗等理論，是構成財務會計理論的基本要素；財務會計應用理論是將財務會計基礎理論應用于會計實踐、指導會計實踐的理論，包括財務會計管理體制、會計政策、會計基本準則等理論；財務會計環境理論，主要探討對理論產生影響作用的外部條件，包括企業內部環境和外部環境。 
二、以財務會計目標為邏輯起點邏輯起點：
　　是構建一套理論體系的出發點，認清財務會計理論框架理論體系的邏輯起點，對構建我國財務會計理論框架具有決定性作用，而且，邏輯起點聯系和貫穿整個財務會計理論框架，應該盡量明確和單一，以期可以更好的指導整個理論框架的構建以及利于準則的指導與選擇。目前，我國財務會計理論框架應以財務會計目標作為邏輯起點。因為財務會計目標與其他理論范疇有著十分密切的聯系。財務會計目標應該體現會計環境的要求，決定會計對象，反映會計本質。在構建我國財務會計理論框架的過程中，應根據我國會計信息使用者對會計信息的需求、根據我國的會計環境等制定具有我國特色的財務會計目標。當前，我國的財務會計目標應該是為管理型投資者提供真實可靠的財務會計信息。我國的財務會計目標具有特殊性：財務會計目標介于受托責任和決策有用之間，可以稱之為“雙目標論”，即，中國特色的財務會計目標：強調受托責任，兼顧決策有用。 
三、以會計信息質量特征為前提：
根據財務會計目標的不同，會計信息質量特征也是存在區別和側重點的。當以決策有用作為財務會計目標時，會計信息的著眼點是報表有用，即會計信息的質量特征側重于相關性，其能夠很好的揭示企業當前和未來的信息；當以受托責任作為財務會計目標時，會計信息的著眼點是整體有效，即會計信息質量特征側重于可靠性，如歷史成本，能夠反映企業過去的情況。對于會計信息精準性的要求，前者允許偏差，而后者則要求精準可靠，即模糊的精確和精確的模糊。對于我國特色的信息質量特征：可靠性重于相關性。基于我國財務會計的目標主要是強調財務報告的受托責任履行情況，其次才是決策有用性。因此，相應的我國的信息質量特征應強調客觀、真實，即：可靠性是我國財務會計理論框架的最重要的信息質量特征，其次才是相關性。我國目前資本市場還不完善、相應的法規和政策還未健全，會計造假十分普遍，信息失真也很嚴重。面對這種情況，對會計信息可靠性的要求也就更為強烈。
四、以會計假設為基礎:
　　建立財務會計的四項基本假設，為財務會計目標的實現創造了條件。財務報表的基本假設與財務會計目標是相互制約、互為條件的。會計主體假設設定了會計核算的空間范圍是將不同會計主體發生的經濟業務區分開來，同時將會計主體與其所有者區分開來；持續經營和會計分期兩項假設為會計主體及時向會計信息使用者提供其所需的信息創造了條件，也在此基礎上形成了一系列合理的會計處理方法和程序；而貨幣計量假設則是限定了會計核算的對象，即只能用貨幣計量的經濟活動，同時也使信息使用者對企業進行綜合評價成為了可能。由此可見，應當把會計假設作為財務會計理論框架的基礎。雖然隨著經濟環境的變化，我國正受著來自電子商務、虛擬企業等交易方式的不同程度的挑戰，但是其發展尚未成熟，傳統交易仍占主流。在以四項會計假設為基礎的同時，對于特殊的會計環境因素，在界定會計的基本假定時應當適當考慮。 
五、財務會計理論框架的主體——會計要素確認與計量；
　　在會計理論中，確認是一個廣泛的理論，廣義的確認包括了計量。而從狹義上講，財務報表的確認是指根據相應的基礎和標準來判斷某一項目屬于哪個會計要素，應何時列入財務報表。而計量包括計量單位和計量屬性。在傳統的會計理論和實務中，可選擇的確認基礎一般有兩個：收付實現制和權責發生制。關于確認的標準，FASB提出了四條基本確認標準：①可定義性——所確認的項目必須符合會計要素的定義；②可計量性——所確認的項目能以貨幣量化；③相關性——所確認的項目生成的信息對信息使用者的決策是有影響的；④可靠性——所確認的項目真實、客觀并且是可以驗證的。 
　　這四條確認標準基本上已被實踐所證實，因此考慮到我國成本效益原則，我國完全可以借鑒。在計量方面，本文主要探討我國應不應該采用公允價值。由于在我國目前的經濟環境下，財務報告更多的是強調受托責任，信息質量則是側重于可靠性，公允價值應用范圍受到限制，以及運用公允價值的條件還不完全具備。因此，我國的財務會計理論框架中對計量屬性的選擇應該：①結合我國目前的會計環境，多種計量屬性并存的結構應該在財務會計理論框架中體現出來。 
　　②計量屬性的選擇應該以歷史成本為主，針對特殊經濟事項可以選擇能夠更好的體現財務報告目標的計量屬性，形成多種計量屬性交叉并存的結構，適當時候可以選用公允價值。 
財務會計理論框架用以指導會計準則的制定與應用，可以作為會計準則制定的指南和判斷現行準則的依據。財務會計理論框架是由一系列具有內在聯系的理論所組成的一個完整的的理論體系，因而這些理論之間是相互關聯且具有極強的邏輯性。筆者認為，應把財務會計理論框架定位為我國會計法規體系中的一個有機的組成部分，以財務會計目標作為邏輯起點，以會計信息質量特征為前提，以會計假設作為基礎來構建，其主體包括財務會計要素的確認和計量等內容。